Моделі оподаткування податком на прибуток постійних представництв нерезидентів (Ukrainian Law Firms 2018. A Handbook for Foreign Clients)

Моделі оподаткування податком на прибуток постійних представництв нерезидентів

Взагалі, для нерезидента, який провадить свою діяльність в Україні через постійне представництво, ПКУ передбачені 3 (три) способи визначення оподатковуваного прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні.

Однак, оскільки чинне податкове законодавство не встановлює пріоритетність застосування та, недостатньо чітко регламентує критерії вибору способу розрахунку оподатковуваного прибутку для постійних представництв,  розглянемо практичне застосування детальніше.

  1. Оподаткування в загальному порядку, передбаченому для всіх платників податку на прибуток з поданням Декларації.

Об’єктом оподаткування є:  прибуток у вигляді фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності платника податку  відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Цей спосіб  оподаткування передбачає, що  представництво розглядається як платник податку, який провадить діяльність незалежно від такого нерезидента. Отже, при застосуванні цього  способу  будуть враховуватись  доходи з джерелом походження з України, які отримуються безпосередньо представництвом (контракти на надання послуг укладаються представництвом) та витрати на забезпечення господарської діяльності і утримання представництва, які також понесені безпосередньо представництвом. У разі якщо частина доходів отримується безпосередньо нерезидентом та/або частину витрат несе нерезидент, врахувати їх при зазначеному порядку розрахунку оподатковуваного прибутку не видається можливим.  Крім того, за таких умов сума оподатковуваного прибутку представництва може суттєво відрізнятись від реального прибутку, отриманого нерезидентом під час здійснення діяльності в Україні, що може спонукати контролюючий орган до застосування іншого способу його розрахунку та проведення порівняння.

  1. Оподаткування на основі визначення розрахунковим шляхом суми відокремлених доходів представництва (за питомою вагою на підставі інформації з окремого балансу фінансово-господарської діяльності нерезидента) зі складанням Розрахунку 1

У якості критерію для вибору даного способу визначено твердження, що нерезидент провадить свою діяльність в Україні та за її межами і при цьому не визначає прибуток від своєї діяльності, що ведеться ним через постійне представництво в Україні.

Об’єктом оподаткування є:  різниця між відокремленими доходами постійного представництва (отримуються розрахунковим шляхом) та понесеними постійним представництвом витратами (п. 2 Розділу II Порядку №544).

Під формулюванням «понесені постійним представництвом витратами» законодавець має на увазі витрати, які здійснені  безпосередньо представництвом нерезидента.

Для обчислення суми відокремлених доходів постійного представництва, а також питомої ваги обсягу постійного представництва в загальному обсязі нерезидента, представництво має подати до контролюючого органу України завірені податковим органом країни нерезидента, належним чином легалізовані та перекладені українською мовою дані про загальні обсяги отриманих доходів та  витрат нерезидента в цілому, а також інформацію про загальну чисельність його  працівників та вартість основних засобів.

Алгоритм розрахунку відокремлених доходів постійного представництва  полягає в розрахунку його питомої ваги  в загальному обсязі перерахованих вище показників (витрати, чисельність, основні засоби)  нерезидента в цілому та відповідно визначення за розрахованою питомою вагою долі в загальних доходах нерезидента.

З урахуванням цього, очевидно, що Розрахунок 1 доцільно застосовувати зокрема у випадку, якщо представництво безпосередньо несе всі витрати, пов’язані з діяльністю нерезидента в Україні (або їх більшість), а доходи отримує нерезидент.

Цей спосіб є досить проблемним для застосування на практиці, оскільки постійним представництвам не вдається погодити окремий баланс із органом ДФС, зважаючи на відсутність порядку погодження та досить часто необхідної для такого розрахунку інформації, затвердженої податковим органом країни нерезидента.

  1. Оподаткування передбачає визначення розрахунковим шляхом суми витрат представництва (застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7). У даному випадку застосовується Розрахунок 2

ПКУ визначає, що саме цим способом визначає оподатковуваний прибуток і контролюючий орган (мається на увазі, що під час перевірки). Це цілком зрозуміло, адже для цього способу достатньо інформації з обліку, який веде представництво, та не потребується завіреної інформації від нерезидента. Крім того, передбачається, що у будь-якому випадку прибуток до оподаткування становитиме 30% від суми отриманих доходів, та податкове навантаження буде досить пристойним.

Об’єктом оподаткування є:  різниця між сумою доходів постійного представництва, визначеною  у відповідності до правил бухгалтерського обліку та сумою витрат, визначеною шляхом множення суми доходів на коефіцієнт 0,7.

Якщо узагальнити вищенаведену інформацію, то в ідеальному випадку спосіб 1 (Декларація) доцільно застосовувати, якщо всі доходи та витрати внаслідок діяльності нерезидента в Україні виникають у представництва.

Спосіб 2 (Розрахунок 1) застосовується у випадку, якщо всі витрати, пов’язані з діяльністю нерезидента в Україні, понесені безпосередньо представництвом, а доходи отримуються нерезидентом.

Спосіб 3 (Розрахунок 2) є доречним у випадку, коли доходи, отримані нерезидентом в Україні отримуються безпосередньо його представництвом, а витрати повністю або частково несе нерезидент.

Крім того, визначаючи об’єкт оподаткування з 01 січня 2018 року представництвам необхідно враховувати нові норми, які передбачають визнання контрольованими для цілей трансфертного ціноутворення, господарських операцій між нерезидентом та його представництвом в Україні. Для таких операцій встановлено окремий вартісний критерій – обсяг операцій, що можуть впливати на об’єкт оподаткування, має перевищувати 10 млн.грн за звітний рік. Фактично це означає, що на представництва поширюються загальні правила трансфертного ціноутворення з необхідністю доведення відповідності умов операцій принципу «витягнутої руки».

Як показує наша практика, виходячи із кількості звернень до нас від іноземних компаній, які мають представництва в Україні, питань є надзвичайно багато і єдиної відповіді немає, а в кожному конкретному випадку треба розбиратися окремо.

Виходячи із того, що питання є складним, ми включаємо його в програму нашого форуму по трансфертному ціноутворенню та міжнародному податковому плануванню, який EUCON проводить щорічно.

Income Taxation Models for Permanent Representative Offices of Non-Residents. PDF

Партнерство

Нагороди